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6 Dicembre 2017Dopo anni di discussioni (e dopo inevitabili rinvii) la redazione del bilancio consolidato del “Gruppo Amministrazione Pubblica” (GAP) è diventato un obbligo di legge: entro il 30 settembre 2017, per la prima volta, i Comuni con più di 5 mila abitanti dovranno approvare il bilancio consolidato del GAP dell’anno 2016; per i Comuni con popolazione inferiore a 5 mila abitanti l’obbligo scatterà dal 2018.
Un lungo percorso
L’obbligo di redazione del bilancio consolidato è un’altra tappa di un lungo percorso iniziato con il decreto legislativo n. 75/1995, con il quale venne introdotto, in capo ai Comuni, l’obbligo (mutuato dalla legislazione civilistica privata) di redazione del conto economico e del conto del patrimonio, seppure in parallelo con la contabilità finanziaria – tipica degli enti pubblici – e mediante prospetto di conciliazione.
Nell’ultimo quarto di secolo è intervenuta una radicale trasformazione nelle funzioni dei Comuni italiani, da un lato per effetto della modifica della domanda e dell’evoluzione tecnologica, dall’altro lato per effetto della modalità di erogazione dei servizi, che hanno comportato modifiche sostanziali negli assetti di governance e di organizzazione gestionale.
Lo stesso “Testo Unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali” (TUEL), introdotto nel 2000, al titolo V, ha normato le competenze e le gestioni dei servizi pubblici locali, prevedendo forme di gestione “in house” allorquando le pubbliche amministrazioni realizzino le attività di propria competenza attraverso propri enti ed organismi, senza quindi ricorrere al mercato per procurarsi (con lo strumento dell’appalto) i lavori, i servizi e le forniture occorrenti, o per erogare alla collettività prestazioni di servizi pubblici.
Tali prestazioni sono state realizzate, negli ultimi decenni, utilizzando le variegate forme previste dallo stesso TUEL, mediante reti di erogazione, enti strumentali, aziende speciali dotate di personalità giuridica ed autonomia imprenditoriale, società di capitali anche con partecipazione privata.
Nell’ambito della razionalizzazione dei servizi offerti, pertanto, si è creato, rispetto ai Comuni di riferimento, un mondo parallelo di entità giuridiche per l’erogazione di servizi pubblici (si pensi, a titolo di esempio, alle reti del gas, alla gestione dei rifiuti o alla gestione integrata delle acque) o per attività fondamentalmente commerciali, benché aventi natura di servizio pubblico (quali la gestione delle farmacie).
Molteplici entità, inoltre, risultano frazionate e partecipate, a diverso titolo, da più Comuni.
La maggior parte di queste entità giuridiche procede alla rendicontazione con metodi civilistici ed alla presentazione di bilanci mutuati dal diritto privato commerciale, partendo dalla contabilità economico-patrimoniale.
Già una prima differenza si riscontra nell’approvazione dei bilanci che, ad esempio, nelle aziende speciali degli enti locali è devoluta al Consiglio comunale, mentre nelle società di capitali è devoluta all’assemblea dei soci che – nel caso di società che vede come socio unico il Comune – corrisponde, di fatto, alla sola persona del Sindaco.
Si è venuta a creare, pertanto, una inconsueta frammentazione di informazioni: da un lato il bilancio del Comune, dall’altro i bilanci delle partecipate che non sempre risultavano di facile reperimento; basti menzionare che per le aziende speciali, l’obbligo di deposito dei bilanci al Registro delle Imprese è stato introdotto con decorrenza dal bilancio 2013.
In qualche caso, peraltro, la sommatoria delle attività (e dei ricavi) delle partecipate ha superato abbondantemente le entrate correnti del Comune capofila, con risibile o nessun impatto nel bilancio dell’ente locale capofila.
La vera svolta per gli enti territoriali è stata attuata dal decreto legislativo n. 118/2011 che ha introdotto il concetto di “armonizzazione” contabile: dopo un triennio di sperimentazione e slittamenti applicativi, dal 1° gennaio 2016 l’armonizzazione contabile delle Regioni, degli Enti locali e dei loro organismi, ha trovato completa applicazione.
In materia di bilancio consolidato del GAP, l’armonizzazione contabile (come suggerisce il termine stesso) permette la redazione di rendiconti identici e sovrapponibili, pur se afferenti soggetti diversi per natura: l’ente locale ed i soggetti partecipati.
In effetti, il bilancio consolidato del GAP è assai simile agli omonimi documenti dei gruppi societari privati.
L’introduzione di uno strumento di rendicontazione quale il bilancio consolidato del GAP, altro non è che la logica conseguenza di una profonda riforma contabile della Pubblica Amministrazione territoriale.
Come funziona il bilancio consolidato degli enti locali
Nel diritto privato, qualora una società possieda partecipazioni in altre società, ed al superamento di certi limiti, nasce l’obbligo della predisposizione di un documento di bilancio che aggreghi i numeri dei bilanci della capofila (holding) con quelli dei bilanci delle società partecipate.
Esattamente come se fosse una holding, l’ente locale che funge da capofila deve aggregare i numeri del proprio bilancio con quelli dei bilanci delle società controllate o partecipate con la precisa finalità di fornire una rappresentazione complessiva del patrimonio del Gruppo di Amministrazione Pubblica, al fine di misurare l’entità ed il risultato operativo riveniente dalla somma del risultato dell’ente locale con quello delle entità giuridiche partecipate.
La sommatoria dei valori del GAP, in quanto grandezza composita, è ormai diventata significativamente più importante dei valori indicati nel bilancio del Comune stesso.
Non è la sede per dilungarsi sulle tecniche di redazione del bilancio consolidato, anche perché nel caso degli enti locali sono intervenuti principi contabili, pareri, interpretazioni, strumenti di redazione ed è stata diffusa ampia ed autorevole dottrina.
Quale funzione ricopre il bilancio consolidato dei Comuni?
Seppure vi sia stata una certa resistenza da parte degli operatori (che hanno, ingiustamente, percepito la redazione del consolidato quale ulteriore ed ennesimo adempimento), il bilancio consolidato del GAP, in quanto strumento essenziale di rendicontazione, costituisce un’opportunità.
In sostanza, il bilancio consolidato dell’Ente Locale deve fornire unicamente la rappresentazione delle operazioni intercorse tra l’entità GAP (il Comune e, nel loro complesso, le partecipate) con terze economie.
Il bilancio consolidato è, pertanto, un efficace strumento di trasparenza, poiché pone gli stakeholders degli enti locali – in primis i cittadini – nelle condizioni di conoscere la portata ed efficacia dell’azione degli amministratori pubblici nonché comprendere, in uno, l’entità ed i valori del Comune e dei soggetti giuridici strumentali partecipati.
Walter Flavio Camillo
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